Le contrôle de gestion, c’est quoi?

Caractériser le métier, la fonction de « contrôleur de gestion », c’est avant tout caractériser « le contrôle de gestion » qui est à la racine même de cette fonction. C’est dès cette phase initiale qu’apparaissent les difficultés.
En effet, définir le contrôle de gestion est une tâche difficile. Pour preuve de cette difficulté, notons ce commentaire d’éminents spécialistes de la discipline :

« On le voit: donner une définition du contrôle de gestion est plutôt malaisée. Protéiforme, le contrôle de gestion rechigne à se laisser traduire autrement que par l’énumération des quelques attributs qui permettent d’en tracer les contours, d’en dessiner la silhouette, sans pour autant en saisir toute la richesse » (1)

Toutefois, les analyses des professeurs Bouquin et Pesqueux (2) attestent d’une filiation certaine entre le management control tel qu’il a été popularisé aux Etats-Unis dans les années 1960-1970 et le contrôle de gestion, tel qu’il s’est diffusé en France, dans les milieux académiques et professionnels, à la même époque. Pour définir le contrôle de gestion, il suffit donc de remonter au concept de management control, tel qu’il a émergé aux Etats-Unis.

Ce concept de management control a notamment été popularisé par les travaux du professeur Robert N. Anthony (3) qui l’a initialement défini comme « le processus par lequel les managers s’assurent que les ressources sont obtenues et utilisées avec efficacité et efficience dans le cadre des objectifs de l’organisation ».
A l’origine du management control se trouve initialement le concept de control, qu’on pourrait traduire par contrôle organisationnel.
En résumé, on peut représenter la généalogie du concept de « contrôle de gestion » comme suit :

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Le concept de control  a été développé au début du 20 ème siècle dans le sillage des tentatives de formalisations du management.
Ce concept , tel qu’il a été développé aux Etats-Unis, va au-delà de la vérification, à laquelle on pourrait penser intuitivement. D’après la synthèse des professeurs Giglioni et Bedeian (4) , les auteurs suivants ont contribué à la diffusion de ce concept :

    • Emerson (1912) : Il est présenté comme l’auteur de la première contribution véritable en contrôle organisationnel. Dans son oeuvre « Les douze principes de l’efficience », il propose une première formalisation du contrôle et y associe différents outils. Le contrôle est au cœur de la fonction de manager. Parmi les principes énoncés on peut retrouver: la standardisation des temps de travail et des opérations, l’enregistrement des temps de travail effectifs, la formalisation des processus de standardisation.
    • Church (1914) : Il contribue à l’enrichissement du concept de contrôle. Il identifie cinq fonctions principales dans l’administration des affaires. L’une d’elle, le contrôle « coordonne les autres et supervise leurs fonctionnements ».
    • Diemer (1915) : Pour lui, le contrôle est l’ensemble « des méthodes par lesquels les cadres ou managers mettent en oeuvre leur autorité à gérer les affaires conformément aux lois de l’organisation ».
    • Fayol (1949) : Il identifie le contrôle comme l’une des cinq fonctions de l’administration. Il le définit comme « l’assurance que tout se passe conformément au plan adopté, aux instructions données et aux principes établis ».
    • Dutton (1924, 1927) : Il caractérise le contrôle à travers les processus clés de planification, supervision, vérification et information. Plus tard (1931) souligne les dimensions de comparaison, évaluation et standardisation.
    • Robinson (1925) : Il identifie trois principaux éléments dans le processus de contrôle. Ce sont : la prévision des résultats, l’enregistrement des résultats, la répartition des responsabilités dans le but d’atteindre les résultats avec la possibilité de mesures correctives.
    • Williams (1926, 1929) : Il définit les principales méthodes de contrôle comme étant: la comptabilité générale, la prévision, la comptabilité de gestion, le processus budgétaire et l’analyse des écarts.
    • Davis (1940, 1941) : Il définit la planification, l’organisation et le contrôle comme les principales fonctions du management.
    • Cornell (1930) : Il souligne dans ses principes de management le principe de contrôle, qu’il associe à l’établissement des standards de performance, l’évaluation de la performance et la mise en oeuvre de mesures correctives.
    • Holden, Fish et Smith (1941) : Ils présentent le contrôle comme l’une des premières responsabilités des dirigeants. Ils l’identifient à un processus comportant trois éléments: l’objectivation, l’organisation et l’évaluation. Ici les auteurs intègrent la planification au processus de contrôle, révélant la forte interaction entre les deux fonctions.
    • Brech (1948, 1965) : Il suggère que le contrôle implique l’évaluation, la mise en oeuvre de mesures correctives, l’apprentissage organisationnel.
    • Newman (1951) : Il définit le contrôle comme une fonction de l’administration et lui associe trois étapes importantes: élaboration des standards, évaluation et reporting de la performance, mise en œuvre d’actions correctives.
    • Koontz (1959) : Pour lui, malgré les apports de Taylor, Fayol, Barnard, Goetz, Urwick, Dean et autres, il manque une véritable synthèse sur la fonction contrôle. C’est dans ce cadre qu’il a établi les principes fondamentaux du contrôle.

Tous ces travaux ont contribué à la diffusion de deux visions du control.
Une vision large dans laquelle le contrôle se confond avec l’activité managériale et est relatif à tous les dispositifs qui permettent de conduire les affaires conformément aux objectifs (Church, Diemer, Dutton). Une vision étroite dans laquelle le contrôle se confond avec le processus « planification-vérification-correction ».
Ce double sens du contrôle va être transmis au concept de management control et par répercussion à celui de contrôle de gestion. Cette dualité de sens a été entre autres favorisée par les spécialistes les plus éminents de la discipline.
Ainsi, lorsqu’il définit en 1965 le management control comme « le processus par lequel les managers s’assurent que les ressources sont obtenues et utilisées avec efficacité et efficience dans le cadre des objectifs de l’organisation », il s’inscrit volontairement dans une approche du contrôle « planification-vérification-correction » qui a pour finalité la coordination des managers. Lorsqu’il en propose une nouvelle définition en 1988, le management control « est le processus par lequel les managers influencent les autres acteurs vers l’atteinte des buts organisationnels » (5) , il s’inscrit désormais dans une approche large du contrôle, diffusant ainsi une vision managériale et moins comptable du contrôle.

En définitive, les deux visions du contrôle de gestion se retrouvent aujourd’hui dans les manuels scolaires, les publications professionnelles et académiques. La vision étroite est caractérisée par le triptyque « plans-budgets-analyse des écarts » dans lequel le rôle du contrôleur de gestion a initialement été défini. La vision large ou managériale tend à confondre le contrôle de gestion avec le management, et là ce sont les dirigeants et managers de tous les niveaux qui sont au cœur du processus.
Dès lors, lorsque vous parlez du contrôle de gestion, pensez-vous au triptyque « plans-budgets-analyses des écarts » ou pensez-vous aux processus qui influencent vers l’atteinte des buts organisationnels ?

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1 Alain Burlaud et al., Le contrôle de gestion (Vuibert, 2004, 8)

2 Henri Bouquin, Les fondements du contrôle de gestion, Que-sais-je? (Presses Universitaires de France, 2007); Henri Bouquin et Yvon Pesqueux, « Vingt ans de contrôle de gestion ou le passage d’une technique a une discipline », Comptabilite Contrôle Audit, 1999, 93-105

3 Robert N. Anthony, John Dearden, et Richard F. Vancil, Management Control Systems: Cases And Readings (Richard D. Irwin Inc., 1965); Robert N. Anthony, Planning And Control Systems: A Framework For Analyse (Division Of Research, Graduate School Of Business Administration, Harvard University, 1965); Robert N. Anthony, « Characteristics Of Management Control Systems », in Management Control Systems: Cases And Readings (Richard D. Irwin, Inc., 1965), 1-14

4 Giovanni B. Giglioni et Arthur G. Bedeian, « A Conspectus Of Management Control Theory: 1900-1972 », Academy Of Management Journal 17, n°2 (juin 1974): 292-305

5 Robert N. Anthony, The management control function (Harvard Business School Press, Boston, 1988)

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